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Mandantenbrief 8/2017

 

Neues aus der Gesetzgebung

a) Beteiligungsertragsbefreiung nach § 8b Abs. 7 KStG auch für Holding- und Beteiligungsunternehmen

Nach § 8b Abs. 1 Satz 1 KStG bleiben insbesondere Gewinnausschüttungen aus Beteiligungen an in- und ausländischen Körperschaften unabhängig von Haltedauer und Tätigkeit der Beteiligungsgesellschaft bei der Einkommensermittlung unbeschränkt und beschränkt Körperschaftsteuerpflichtiger außer Ansatz, sofern es sich nicht um eine sog. Streubesitzbeteiligung handelt. Davon explizit ausgenommen sind nach § 8b Abs. 7 KStG die Beteiligungen/Anteile, die Kredit- und Finanzdienstleistungsinstitute ihren Handelsbüchern zuweisen bzw. die von Finanzunternehmen zur kurzfristigen Erzielung eines Eigenhandelserfolgs erworben wurden. Diese Sondervorschrift wurde auch auf Finanzunternehmen bzw. Holdinggesellschaften angewandt, die Beteiligungen nur kurzfristig erwarben. Damit waren auch Unternehmen betroffen, die nicht dem Bankensektor angehörten, so z.B. Beteiligungsgesellschaften in der mittelständischen Wirtschaft und Familien(holding)unternehmen. Der Ausschluss der Freistellung von Gewinnausschüttungen und Veräußerungsgewinnen bedeutete allerdings auch, dass Veräußerungsverluste steuerlich geltend gemacht werden konnten.

Diese Ausnahmeregelung wurde mit Wirkung ab dem VZ 2017 auf ihren ursprünglichen Kern zurückgeführt und gilt damit nur noch für den Bankensektor (d.h. Kredit- oder Finanzdienstleistungsinstitute sowie Finanzunternehmen, an denen Kredit- oder Finanzdienstleistungsinstitute unmittelbar oder mittelbar zu mehr als 50 % beteiligt sind). Andere Finanzunternehmen bzw. Holdinggesellschaften sind nicht mehr betroffen. Bei diesen gelten dann also die normalen Besteuerungsregeln: Gewinnausschüttungen und Gewinne aus Veräußerungen werden steuerlich nicht erfasst und entsprechend sind Veräußerungsverluste steuerlich unbeachtlich. In diesen Fällen entfällt dann die oft streitanfällige Abgrenzung dergestalt, ob die Beteiligung zur kurzfristigen Erzielung eines Handelserfolgs gehalten werden soll. Damit wurden insbesondere Gestaltungsmöglichkeiten im Bankenbereich beseitigt.

Hinweis:

Der Einsatz von Beteiligungsgesellschaften kann aus verschiedenen Gründen sinnvoll sein. Insbesondere sind vermögensverwaltende (Familien-)Kapitalgesellschaften ein oft eingesetztes Instrument, um eine steuerliche Optimierung auch für den Fall einer Veräußerung der Kapitalgesellschaftsbeteiligung zu erreichen. Die bislang bestehende Unsicherheit hinsichtlich der Anwendung der Steuerfreistellung von Gewinnausschüttungen und Veräußerungsgewinnen aus Beteiligungs-GmbHs ist nun beseitigt.

b) Gesetzliche Neuregelung der Steuerfreiheit von Sanierungsgewinnen

Mit dem am 4.7.2017 veröffentlichten "Gesetz gegen schädliche Steuerpraktiken im Zusammenhang mit Rechteüberlassungen" hat der Gesetzgeber die steuerliche Förderung von Sanierungen festgeschrieben. Konkret wurde festgelegt, dass betrieblich veranlasste Sanierungserträge steuerfrei gestellt werden.

Diese Rechtsfolge greift - anders als nach der bisherigen Handhabung der Finanzverwaltung (sog. Sanierungserlass) - bei Vorliegen der Voraussetzungen unabhängig davon, ob der Stpfl. einen Antrag stellt. Voraussetzungen zur Anwendung der gesetzlichen Neuregelung sind, dass das Unternehmen sanierungsbedürftig sowie sanierungsfähig ist und die Sanierungseignung des betrieblich begründeten Schuldenerlasses und die Sanierungsabsicht der Gläubiger nachgewiesen werden können.

Ergänzt wird die Befreiung durch ein Abzugsverbot für Sanierungskosten und sonstige mit dem steuerfreien Sanierungsertrag in unmittelbarem wirtschaftlichem Zusammenhang stehenden Aufwendungen. Dies betrifft entsprechende Aufwendungen im Sanierungsjahr und im unmittelbar vorhergehenden VZ, möglicherweise aber auch in Folgejahren.

Hinweis:

Das Inkrafttreten der Regelungen steht noch unter dem Vorbehalt der Genehmigung durch die EU-Kommission. Diese muss noch bestätigen, dass es sich nicht um eine unzulässige staatliche Beihilfe handelt.

c) Einrichtung eines elektronischen Transparenzregisters (Umsetzung der Vierten EU-Geldwäscherichtlinie)

Kern der jüngsten Novelle des Geldwäschegesetzes ist die Einrichtung eines elektronischen Transparenzregisters, welches insbesondere sog. Briefkastenfirmen das Geschäft erschweren soll. Dieses neue zentrale Register enthält Informationen über die wirtschaftlich Berechtigten von Unternehmen, also v.a. über die tatsächlichen Eigentümer; betroffen sind z.B. GmbHs und UGs. Einsicht in das Register haben in erster Linie Behörden und die Zentralstelle für Finanztransaktionsuntersuchungen, bei berechtigtem Interesse aber auch Nichtregierungsorganisationen und Journalisten.

Hinweis:

Der Bundesrat hat dazu eine weitergehende Entschließung gefasst, nach der sich die Bundesregierung für eine mit datenschutzrechtlichen Bestimmungen vereinbare Regelung für den öffentlichen Zugang zum Transparenzregister einsetzen solle. Ob es in Zukunft insoweit zu einer weiteren Öffnung des Zugangs zum Transparenzregister kommen wird, ist derzeit aber völlig ungewiss.

Für die GmbH-Gesellschafter ergeben sich Neuerungen aus der Änderung des § 40 GmbHG über die Liste der Gesellschafter. Hier bleibt es bei der bußgeldbewehrten Verpflichtung der Geschäftsführer, die Gesellschafter zu melden, und zwar mit Name, Vorname, Geburtsdatum und Wohnort sowie die Nennbeträge und die laufenden Nummern jeweils übernommener Geschäftsanteile. Neu ist, dass künftig auch die durch den jeweiligen Nennbetrag eines Geschäftsanteils vermittelte jeweilige prozentuale Beteiligung am Stammkapital zu melden ist.

Hinweis:

Mit diesen zusätzlichen bürokratischen Anforderungen werden sich die GmbH-Geschäftsführer auseinandersetzen müssen. In zeitlicher Hinsicht finden die Neuregelungen zur Gesellschafterliste allerdings erst dann Anwendung, wenn auf Grund einer Veränderung nach § 40 Abs. 1 GmbHG in der bisherigen Fassung eine Gesellschafterliste einzureichen ist.

 

Gestaltungsüberlegungen zum Jahreswechsel

a) Bilanzpolitik: Bedeutung der HGB-Größenklassen

Gegenüber mittelgroßen und großen Kapitalgesellschaften genießen kleine Kapitalgesellschaften eine ganze Reihe von Vorteilen, so dass auch vor dem kommenden Bilanzstichtag die Schwellenwerte der Größenklassen des HGB für Kapitalgesellschaften genau betrachtet werden sollten. So unterliegen kleine Kapitalgesellschaften insbesondere nicht der gesetzlichen Prüfungspflicht durch einen vereidigten Buchprüfer oder Wirtschaftsprüfer. Die Aufstellung des Jahresabschlusses kann für diese Gesellschaften später erfolgen. Außerdem sind auch deutlich weniger Pflichtangaben im Anhang zu machen, die Bilanz braucht weniger tief gegliedert und auf einen Lagebericht kann verzichtet werden. Darüber hinaus existieren noch deutliche Erleichterungen bei der Publizität des Jahresabschlusses im Bundesanzeiger, insbesondere muss die Gewinn- und Verlustrechnung nicht offengelegt werden.

Daher sollte zum Jahresende geprüft werden, ob die jeweiligen Merkmale (Schwellenwerte) durch geeignete Gestaltungsmaßnahmen noch vor dem Bilanzstichtag unterschritten werden können. Allerdings treten die Rechtsfolgen erst dann ein, wenn zwei der genannten Schwellenwerte an zwei aufeinanderfolgenden Abschlussstichtagen unter- oder überschritten werden, so dass auch die Kennzahlen für 2016 und ggf. 2015 mit in die Betrachtung einzubeziehen sind.

Die Größenklassen stellen sich nach geltendem Recht (§ 267 HGB) wie folgt dar:

Kleine
GmbH

Mittelgroße GmbH

Große
GmbH

Bilanzsumme

= 6 Mio. €

= 20 Mio. €

> 20 Mio. €

Umsatzerlöse

= 12 Mio. €

= 40 Mio. €

> 40 Mio. €

Arbeitnehmer

= 50

= 250

> 250

Entsprechende Gestaltungsüberlegungen sind auch bei Vorliegen von Tochtergesellschaften bezüglich der Schwellenwerte zur Befreiung von der Pflicht zur Aufstellung eines Konzernabschlusses anzustellen. Es besteht dann eine Verpflichtung zur Aufstellung eines Konzernabschlusses, wenn mindestens zwei der drei nachfolgend genannten Merkmale überschritten werden. Bei der Prüfung der Konzernrechnungslegungspflicht wird zwischen der Brutto- und der Nettomethode differenziert. Bei der Bruttomethode wird aus den Bilanzen der einzubeziehenden Unternehmen lediglich durch Aufaddieren eine Summenbilanz erstellt, bei der Nettomethode wird ein "Probe"-Konzernabschluss einschließlich der erforderlichen Konsolidierungsbuchungen aufgestellt.

Die Schwellenwerte für Konzernabschlüsse sind in § 293 HGB wie folgt definiert:

Bruttomethode

Nettomethode

Bilanzsumme

= 24 Mio. €

= 20 Mio. €

Umsatzerlöse

= 48 Mio. €

= 40 Mio. €

Arbeitnehmer

= 250

= 250

Handlungsempfehlung:

Soweit beabsichtigt wird, gerade das gestaltbar erscheinende Kriterium der Bilanzsumme mit dem Ziel des Unterschreitens der Schwellenwerte zu mindern, können verschiedene sachverhaltsgestaltende wie auch bilanzpolitische Instrumente genutzt werden, deren Einsatz im konkreten Einzelfall zu prüfen wäre (z.B. Aufschub von Investitionen und/oder Außenfinanzierungen, Rückführung von Außenfinanzierungen, Sale-and-lease-back-Gestaltungen, Vornahme von Gewinnausschüttungen, Abtretung von Forderungen, Auslagerung von Pensionsverpflichtungen). Unter Hinzuziehung steuerlichen Rats sollte rechtzeitig die Situation analysiert und mögliche Strategien entwickelt werden.

b) Bilanzpolitik: Besondere Erleichterungen für Kleinstkapitalgesellschaften

Besondere Erleichterungen werden nach § 267a HGB sog. Kleinstkapitalgesellschaften gewährt. Ein Unternehmen wird dann als Kleinstkapitalgesellschaft (oder als Kleinst-GmbH & Co. KG) eingestuft, wenn an zwei aufeinanderfolgenden Abschlussstichtagen jeweils zwei der folgenden drei Größenmerkmale nicht überschritten werden:

  • Bilanzsumme (nach Abzug eines etwaigen Fehlbetrags): 350 000 €,
  • Umsatzerlöse: 700 000 €,
  • Arbeitnehmerzahl im Jahresdurchschnitt: 10 Personen.

Damit ergeben sich - neben den bereits für kleine Gesellschaften geltenden Erleichterungen - erhebliche Vereinfachungen hinsichtlich des Jahresabschlusses (Verkürzung und Vereinfachung der Gliederungen von Bilanz sowie Gewinn- und Verlustrechnung, Befreiung von der Aufstellung eines Anhangs) und der Offenlegungspflicht.

Explizit nicht zum Kreis der Kleinstunternehmen gehören Unternehmensbeteiligungs- sowie Holding- und Beteiligungsgesellschaften. Dies gilt nicht für solche Holdinggesellschaften, die aktiv in das laufende Tagesgeschäft der Tochtergesellschaften eingreifen (sog. Führungs- oder Funktionsholdings). Reine Komplementär-GmbHs kommen daher schon wegen der Haftungsübernahme und Stellung als Geschäftsorgan als Kleinstkapitalgesellschaften in Frage.

Hinweis:

Gerade im Hinblick auf die im Bundesanzeiger zu veröffentlichenden Daten sind die Erleichterungen für Kleinstkapitalgesellschaften wichtig. Von Bedeutung ist, dass durchaus auch für diese Kleinstkapitalgesellschaften ein ausführlicher Jahresabschluss aufgestellt werden kann, um z.B. gegenüber den Gesellschaftern oder der Hausbank ausreichende Informationen zu geben. Ein weiterer zur Veröffentlichung bestimmter Jahresabschluss kann dann unabhängig davon nach den vereinfachten Regeln für Kleinstkapitalgesellschaften aufgestellt werden.

Handlungsempfehlung:

Vor dem Hintergrund dieser Erleichterungen ist zum Jahreswechsel 2017/2018 zu prüfen, ob die Schwellenwerte für Kleinstkapitalgesellschaften durch geeignete Gestaltungsmaßnahmen noch vor dem Bilanzstichtag unterschritten werden können. Auch insoweit ist zu beachten, dass die begünstigenden Rechtsfolgen erst dann eintreten, wenn zwei der genannten Merkmale (Schwellenwerte) an zwei aufeinanderfolgenden Abschlussstichtagen nicht überschritten werden.

c) Mindestbesteuerung durch ergebnispolitische Maßnahmen vermeiden

Auch Kapitalgesellschaften unterliegen der mit dem Begriff " Mindestbesteuerung " bezeichneten gesetzlichen Regelung des § 10d EStG, nach der ein steuerlicher Verlustvortrag im Einzelfall nur begrenzt genutzt werden kann. Konkret ordnet die Vorschrift - deren Verfassungsmäßigkeit derzeit immer noch auf dem Prüfstand des BVerfG steht (s.u.) - an, dass in vorhergehenden Jahren noch nicht verrechnete Verluste in Gewinnjahren nur i.H.v. 1 Mio. € (sog. Sockelbetrag) unbeschränkt verrechnet werden dürfen. Der über diesen Sockelbetrag hinausgehende Gewinn kann nur zu 60 % mit dem Verlustvortrag verrechnet werden. Nicht aufgebrauchte Verluste werden in Folgejahre vorgetragen und können somit erst in späteren Veranlagungszeiträumen geltend gemacht werden.

Handlungsempfehlung:

Vor diesem Hintergrund sollte der Jahreswechsel 2017/ 2018 Anlass sein, in Verlustsituationen durch geeignete Maßnahmen das Entstehen oder die Erhöhung eines nur begrenzt abzugsfähigen Verlustvortrags zu vermeiden.

Grundsätzlich sollte der drohenden Mindestbesteuerung durch eine frühzeitige Ergebnisplanung, mit deren Hilfe die anfallenden Verluste begrenzt werden, begegnet werden:

  • Verbesserung des Ergebnisses der GmbH durch Verzicht des Gesellschafters auf Nutzungs- oder Tätigkeitsvergütungen bzw. Zinsen. Allerdings ist ein solcher Verzicht mit steuerlicher Rückwirkung nicht möglich, da sonst die Qualifizierung als verdeckte Einlage droht. Im Ergebnis führt der Verzicht dann zwar zu einem bilanziellen Ertrag, der bei der Ermittlung des steuerlichen Einkommens der GmbH in gleicher Höhe wieder abgezogen und somit neutralisiert wird. Der Verzicht sollte daher frühzeitig und mit Wirkung für künftige Zahlungsverpflichtungen der GmbH erfolgen.
  • Vorziehen gewinnrealisierender Vorgänge auf 2017, z.B. durch Veräußerungen im Unternehmensverbund oder vorgezogenen Abnahmen eines Auftrags.
  • Verschieben von Aufwendungen, z.B. von Erhaltungs- oder Werbemaßnahmen, in das Jahr 2018.
  • Soweit dies im Einzelfall noch zulässig ist, können zur Ergebnisbeeinflussung u.U. auch Bilanzierungs- und Bewertungswahlrechte anders als bisher ausgeübt werden. Spielräume bieten sich insbesondere im Bereich der Rückstellungen und auch bei der Bewertung des Vorratsvermögens.

Hinweis:

Wird für 2017 mit einem positiven Ergebnis gerechnet und bestehen Verlustvorträge, so muss die Wirkung der Mindestbesteuerung geprüft werden, da diese trotz ausreichend hoher Verlustvorträge zu einer Steuerbelastung führen kann.

d) Verfassungsmäßigkeit der Mindestbesteuerung weiterhin fraglich

Die mit dem Begriff " Mindestbesteuerung " bezeichnete Regelung des § 10d EStG bedeutet im Einzelfall, dass ein steuerlicher Verlustvortrag im nachfolgenden VZ nur der Höhe nach begrenzt genutzt werden kann. Dies führt bestenfalls zu einer zeitlichen Streckung der Verlustverrechnung über die künftigen Perioden, im schlechtesten Fall aber zu einem endgültigen Untergang des Verlustvortrags.

Vor diesem Hintergrund ist der BFH-Beschluss vom 26.2.2014 (Aktenzeichen I R 59/12, BStBl II 2014, 1016) zu sehen, mit dem der BFH eine Entscheidung des BVerfG über die Frage der Verfassungsmäßigkeit der Mindestbesteuerung einholt (Aktenzeichen des BVerfG: 2 BvL 19/14).

Zeitlich nachfolgend hat der BFH mit Urteil vom 21.9.2016 (Aktenzeichen I R 65/14, BFH/NV 2017, 267) ausgeführt, dass seines Erachtens "die sog. Mindestbesteuerung in ihrer Grundkonzeption nicht gegen Verfassungsrecht verstößt", dass es aber Konstellationen gebe, bei denen gegen die Anwendung der Mindestbesteuerung verfassungsrechtliche Zweifel bestünden. Gemeint sind insbesondere Fälle, in denen ein sog. Definitiveffekt eintritt, sich auf Grund der Mindestbesteuerung also nicht lediglich ein zeitlicher Aufschub, sondern ein endgültiger Ausschluss der Verlustverrechnung ergibt.

Handlungsempfehlung:

Einschlägige Fälle sollten bis zur Entscheidung des BVerfG weiterhin offengehalten werden. Nicht abzusehen ist derzeit, welche Fälle von einer möglichen Verfassungswidrigkeit betroffen wären. Neben den klaren Fällen, bei denen nach § 8c KStG oder wegen Insolvenz der GmbH Verlustvorträge endgültig wegfallen würden, existieren auch Fälle, bei denen wegen dauerhaft schwankender Gewinne die Mindestbesteuerung letztendlich dazu führt, dass Verlustvorträge nie verbraucht werden können. Entsprechendes gilt z.B. auch bei zeitlich begrenzten Projektgesellschaften.

e) Überlegungen zur Ausschüttungspolitik zum Jahreswechsel 2017/2018

Werden aktuell Gewinnausschüttungen geplant, ist abzuwägen, ob diese noch in 2017 oder aber erst in 2018 erfolgen sollen. Bei dieser Entscheidung sind einerseits die steuerliche Situation der Gesellschaft und andererseits die des Gesellschafters zu berücksichtigen (dabei wird davon ausgegangen, dass es in 2018 weder zu Steuersatzerhöhungen noch zur Abschaffung der sog. Abgeltungsteuer kommen wird):

  • Ist der Gesellschafter der GmbH eine natürliche Person und hält er die Geschäftsanteile in seinem steuerlichen Betriebsvermögen , so kommt die Abgeltungsteuer nicht zur Anwendung. Für die Ausschüttungspolitik ist in diesem Fall entscheidungserheblich, in welchem VZ der persönliche Spitzensteuersatz niedriger ist; in diesem VZ sollte dann ausgeschüttet werden.
  • Gleiches gilt, wenn der Gesellschafter die Geschäftsanteile zwar in seinem steuerlichen Privatvermögen hält, die Anwendung der sog. Abgeltungsteuer aber gleichwohl ausscheidet , z. B. weil ein zu mindestens 25 % an der Kapitalgesellschaft beteiligter Gesellschafter beantragt, auf die Anwendung des besonderen Steuersatzes zu verzichten. Auch in diesem Fall werden die Ausschüttungen mit dem tariflichen Einkommensteuersatz besteuert. Ein Vorteil kann für den beantragenden Gesellschafter darin bestehen, dass bei Ausübung des Wahlrechts auch Werbungskosten geltend gemacht werden können, was z.B. bei hohen Refinanzierungskosten der Beteiligung steuerlich zu einem günstigeren Ergebnis führen kann.
  • Ist der Gesellschafter der GmbH eine natürliche Person und hält er die Geschäftsanteile in seinem steuerlichen Privatvermögen mit der Folge, dass die sog. Abgeltungsteuer zur Anwendung kommt, macht es nach der derzeitigen Rechtslage i.d.R. keinen Unterschied, ob die Ausschüttung in 2017 oder in 2018 erfolgt. Die Gewinnausschüttung wird in beiden Fällen mit dem Abgeltungsteuersatz von 25 % zzgl. Solidaritätszuschlag und ggf. Kirchensteuer belastet. Eine differenzierte Betrachtung ist nur in den seltenen Ausnahmefällen erforderlich, in denen der persönliche Grenzsteuersatz unter 25 % liegt und der Gesellschafter im Rahmen der sog. "Günstigerprüfung" eine teilweise Erstattung der sog. Abgeltungsteuer beantragen kann. Dies kann z.B. gegeben sein, wenn aus anderen Einkunftsquellen Verluste resultieren und sich deshalb eine sehr niedrige steuerliche Bemessungsgrundlage ergibt.
  • Ist der Gesellschafter der GmbH seinerseits eine Kapitalgesellschaft , macht es nach der derzeitigen Rechtslage ebenfalls keinen Unterschied, ob die Ausschüttung in 2017 oder in 2018 erfolgt, da derzeit keine Änderung des Steuertarifs bzw. der Steuerbefreiung absehbar ist.
  • Hinweis:

    Entscheidungsrelevant könnten allerdings die Überlegungen auf politischer Ebene sein, den Solidaritätszuschlag abzuschaffen oder zumindest abzubauen und ggf. auch bei der Einkommensteuer Tarifentlastungen vorzunehmen, soweit die Abgeltungsteuer nicht zur Anwendung kommt. Sollte dies umgesetzt werden (und zwar auch schon mit Wirkung für 2018), dann wären Ausschüttungen in 2018 wohl entsprechend steuerlich weniger belastet; insoweit sind die weiteren Verhandlungen i.R.d. Regierungsbildung weiterhin genau zu verfolgen.

 

Wichtige aktuelle Entscheidungen und Verwaltungsanweisungen für GmbH und Gesellschafter

Nachfolgend sind wichtige in 2017 veröffentlichte finanzgerichtliche Entscheidungen und Verwaltungsanweisungen zusammengefasst, die für die GmbH und ihre Gesellschafter Anlass geben können, bestehende Gestaltungen und Vereinbarungen zu überprüfen:

Steuerfragen auf der Gesellschaftsebene:

  • Verfassungsmäßigkeit der Besteuerung von Streubesitzdividenden : Mit seinem noch nicht rechtskräftigen Gerichtsbescheid vom 6.4.2017 (Aktenzeichen 1 K 87/15, EFG 2017, 1117; Revision beim BFH unter dem Aktenzeichen I R 29/17) hat das FG Hamburg die Auffassung vertreten, dass die Vorschrift des § 8b Abs. 4 KStG, wonach Dividenden aus sog. Streubesitzbeteiligungen, d.h. aus Beteiligungen an anderen Kapitalgesellschaften von weniger als 10 % des Grund- oder Stammkapitals, nicht verfassungswidrig ist. Zwar liege insoweit eine (systemwidrige) Abweichung von der allgemeinen Freistellung von Dividendenerträgen und Veräußerungsgewinnen vor (mit der ja Mehrfachbelastungen ein und desselben Gewinns ausgeschlossen werden sollen), doch sei diese durch sachliche Gründe gerechtfertigt.
  • Hinweis:

    Das FG hat die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung im Hinblick auf die Klärung der Verfassungsmäßigkeit zugelassen, so dass nun der BFH die Möglichkeit hat, hierzu grundsätzlich Stellung zu nehmen. Einschlägige Verfahren sollten bis zur Entscheidung des BFH offen gehalten werden.

  • Strenges Stichtagsprinzip bei der Prüfung des Vorliegens von Streubesitz : Mit Urteil vom 9.6.2016 hat das FG Köln (Aktenzeichen 10 K 1128/15, EFG 2016, 1542) entschieden, dass aus dem Wortlaut der Vorschrift des § 8b Abs. 4 KStG, die zur Bestimmung der Beteiligungsquote auf den Beginn des Kalenderjahres abstellt, ein strenges Stichtagsprinzip folgt, nachdem die Beteiligungsquote am 1.1. um 0 Uhr maßgebend ist. Bei einer Kapitalerhöhung kommt es z.B. maßgeblich auf den Zeitpunkt des zivilrechtlichen Wirksamwerdens an (also auf die Handelsregistereintragung). Wenn also eine die Beteiligungsquote absenkende Kapitalerhöhung erst im Laufe des 1.1. eines Jahres eingetragen wird, dann ist diese für die Frage der Besteuerung von Streubesitzdividenden noch nicht relevant.
  • Hinweis:

    Da der genaue Zeitpunkt der Handelsregistereintragung nicht durch den Stpfl. bestimmt werden kann, folgt aus diesem Urteil für die Gestaltungspraxis, dass entsprechende Fristen zusätzlich berücksichtigt werden müssen.

Steuerfragen auf der Gesellschafterebene:

  • Veräußerungsverlust nach § 17 EStG - Berücksichtigung nachträglicher Anschaffungskosten nach Aufhebung des Eigenkapitalersatzrechts durch das MoMiG : Mit Urteil vom 11.7.2017 (Aktenzeichen IX R 36/15, BStBl II 2017, 683) hat der BFH eine bedeutsame Rechtsprechungsänderung betreffend die steuerliche Behandlung eigenkapitalersetzender Finanzierungshilfen vollzogen - und zugleich für Altfälle einen Bestands- bzw. "Vertrauensschutz" formuliert.
  • Altfälle: Die bisherigen Grundsätze zur Berücksichtigung von nachträglichen Anschaffungskosten aus eigenkapitalersetzenden Finanzierungshilfen sind weiter anzuwenden, wenn der Gesellschafter eine eigenkapitalersetzende Finanzierungshilfe bis zum 27.9.2017 (Tag der Veröffentlichung des BFH-Urteils) geleistet hat oder wenn eine Finanzierungshilfe des Gesellschafters bis zu diesem Tag eigenkapitalersetzend geworden ist.

    Handlungsempfehlung:

    In einschlägigen Fällen ist eine sorgfältige Dokumentation anzuraten. Insbesondere dann, wenn Gesellschafterdarlehen erst durch Eintritt der Krise der GmbH als "eigenkapitalersetzend" eingestuft werden, muss im Zweifel nachgewiesen werden, dass diese Situation bis zum 27.9.2017 eingetreten ist. Ebenso ist der gemeine Wert der Darlehensforderung zum Zeitpunkt des Eintritts der Krise zu dokumentieren. Der gemeine Wert einer solchen Darlehensforderung ist mit der im Zeitpunkt des Kriseneintritts bzw. des Stehenlassens zu erwartenden Insolvenzquote zu schätzen. Anhaltspunkt für diese Schätzung ist das Verhältnis der bei der GmbH noch vorhandenen liquiden Mittel zum Gesamtbestand der Verbindlichkeiten.

    Neufälle: Der Beurteilung des Anschaffungskostenbegriffs nach § 17 EStG ist künftig - mangels einer abweichenden Definition im EStG - der handelsrechtliche Begriff der Anschaffungskosten zu Grunde zu legen (§ 255 Abs. 1 HGB). Den (nachträglichen) Anschaffungskosten der Beteiligung können danach nur noch solche Aufwendungen des Gesellschafters zugeordnet werden, die nach handels- und bilanzsteuerrechtlichen Grundsätzen zu einer offenen oder verdeckten Einlage in das Kapital der Gesellschaft führen. Aufwendungen aus Fremdkapitalhilfen wie der Ausfall eines vormals "krisenbedingten", "krisenbestimmten" oder "in der Krise stehen gelassenen" Darlehens oder der Ausfall mit einer Bürgschaftsregressforderung führen hingegen grundsätzlich nicht mehr zu Anschaffungskosten auf die Beteiligung (es sei denn, diese seien mit Einlagen vergleichbar).

    Hinweis:

    Mit dieser Entscheidung hat der BFH die seit geraumer Zeit kontrovers geführte Diskussion geklärt, die auf Grund der gesetzlichen Neuregelungen im Gesellschaftsrecht durch das MoMiG ausgelöst worden ist. Künftig kommt es in der Frage nachträglicher Anschaffungskosten auf das handelsrechtlich geprägte Begriffsverständnis an (§ 255 Abs. 1 HGB). Da der BFH zugleich weitere Entscheidungen zu dieser Problematik angekündigt hat, ist die weitere Rechtsentwicklung sorgfältig zu beobachten.

    Offen ist nun allerdings, ob zukünftig der Verzicht auf ein Gesellschafterdarlehen oder dessen Ausfall als Verlust bei den Einkünften aus Kapitalvermögen geltend gemacht werden kann. Diese Frage ist strittig und hierzu sind beim BFH Verfahren anhängig.

  • Ausschluss des Abgeltungssteuersatzes auf Gewinnausschüttungen und des damit einhergehenden Werbungskostenabzugsverbots bei Beteiligung und beruflicher Tätigkeit für die GmbH: Das FG Düsseldorf hat mit rechtskräftigem Urteil vom 14.3.2017 (Aktenzeichen 13 K 3081/15 E, EFG 2017, 990) entschieden, dass das Wahlrecht zur Anwendung des individuellen Steuersatzes (anstelle des Abgeltungsteuersatzes) nur dann greift, wenn der Gesellschafter selbst für die GmbH tätig wird, nicht aber bei einer zwischengeschalteten Partnerschaftsgesellschaft. Es fehle in einem solchen Fall an der erforderlichen beruflichen Tätigkeit des Gesellschafters "für" die Kapitalgesellschaft.
  • Hinweis:

    Für VZ vor 2017 hat der BFH entschieden, dass an die berufliche Tätigkeit weder Anforderungen qualitativer noch quantitativer Art zu stellen sind, so dass in einschlägigen Fällen des Tätigwerdens für die GmbH zu prüfen ist, ob die Wahlrechtsausübung (die den Stpfl. zugleich aber auch fünf VZ bindet) vorteilhaft sein kann.

    Die Anwendung des Abgeltungsteuersatzes auf Kapitalerträge bringt das Werbungskostenabzugsverbot mit sich. Auch dürfen Verluste aus Kapitalvermögen nicht mit positiven Einkünften aus anderen Einkommensarten ausgeglichen werden. Dies ist insbesondere dann nachteilig, wenn der Erwerb der GmbH-Beteiligung fremdfinanziert ist, da dann die Zinsen als Refinanzierungskosten unter Geltung der Abgeltungsteuer steuerlich nicht berücksichtigt werden können. Beide Normen werden aber suspendiert und das Teileinkünfteverfahren findet wieder Anwendung, wenn der GmbH-Gesellschafter einen Antrag auf Besteuerung der Gewinnausschüttung nach dem regulären Einkommensteuer-Tarif stellt. Dieser Antrag setzt voraus, dass der Stpfl. unmittelbar oder mittelbar zu mindestens 25 % an der Kapitalgesellschaft beteiligt oder zu mindestens 1 % an der Kapitalgesellschaft beteiligt und beruflich für diese tätig ist.

    Ab 2017 ist auf Grund einer gesetzlichen Änderung allerdings Voraussetzung, dass der Stpfl. durch eine berufliche Tätigkeit für die Kapitalgesellschaft "maßgeblichen unternehmerischen Einfluss auf deren wirtschaftliche Tätigkeit nehmen kann". Dies geht weit über das frühere Ausschlusskriterium der Tätigkeit von untergeordneter Bedeutung hinaus, wenn auch die Abgrenzung noch nicht abschließend geklärt ist.

 

VGA-Checkliste: Wichtige aktuelle Entscheidungen zur verdeckten Gewinnausschüttung (vGA)

Der anstehende Jahreswechsel sollte zum Anlass genommen werden, bestehende Vereinbarungen zwischen der GmbH und ihren Gesellschaftern bzw. Gesellschafter-Geschäftsführern in Hinblick auf vGA-Risiken zu prüfen, wobei insbesondere die nachfolgend genannten, zumeist im Jahr 2017 bekannt gewordenen finanzgerichtlichen Entscheidungen zu beachten sind. Die Überprüfung der Vereinbarungen könnte nach Art einer Checkliste strukturiert anhand folgender Schwerpunkte erfolgen:

(a) Übergreifende Fragen

(b) Geschäftsführerverträge (Gesamtausstattung, Nebenleistungen)

(c) Pensionszusagen (insbesondere Erdienbarkeit und Finanzierbarkeit)

(d) Übernahme von Aufwendungen durch die GmbH bzw. Minderungen des Vermögens bei der GmbH

(a) Übergreifende Fragen

  • Rückabwicklung eines eine vGA auslösenden Vorgangs führt nicht zur Rückgängigmachung der vGA : Mit Urteil vom 10.5.2017 (Aktenzeichen 3 K 1157/16, EFG 2017, 1440) hat das FG Nürnberg in Fortführung der BFH-Rechtsprechung bestätigt, dass die Rückabwicklung eines eine vGA auslösenden Vorgangs nicht zur Rückgängigmachung dieser vGA führt. Im konkreten Streitfall konnten die Rechtsfolgen der (aus einer unentgeltlichen Geschäftsanteilsübertragung herrührenden) vGA nicht dadurch rückgängig gemacht werden, dass der zur vGA führende Geschäftsvorfall nachträglich wieder aufgehoben wurde. Die Rückabwicklung hebe den ursprünglichen Vertrag nicht auf und wirke daher nicht auf die Vergangenheit zurück, sondern nur für die Zukunft.
  • Hinweis:

    Von einer solchen Rückabwicklung getrennt zu sehen sind Gestaltungen, bei denen die Vertragsparteien bei Übertragungen nach § 17 EStG eine bestimmte steuerliche Lastenverteilung ausdrücklich zum Vertragsgegenstand machen. Eine solche Gestaltung kann nach der BFH-Rechtsprechung dazu führen, dass ausnahmsweise doch eine steuerliche Rückwirkung auf den Zeitpunkt der Veräußerung - wegen des Wegfalls der Geschäftsgrundlage - zu bejahen ist.

  • Zurechnung einer vGA an nahestehende Person bei behauptetem Treuhandverhältnis : Mit Urteil vom 14.3.2017 (Aktenzeichen VIII R 32/14, DStZ 2017, 584 = GmbHR 2017, 993) hat der BFH seine bisherige Rechtsprechung zu Treuhandverhältnissen fortgeführt und dabei zwei Aspekte hervorgehoben, die die Thematik der vGA betreffen:
  • Treuhandabrede: Eine abweichende Zurechnung von Einkünften zu einem Treugeber setzt voraus, dass die mit der rechtlichen Eigentümer- bzw. Inhaberstellung verbundene Verfügungsmacht so zu Gunsten des Treugebers eingeschränkt ist, dass das rechtliche Eigentum bzw. die rechtliche Inhaberschaft als "leere Hülle" erscheint. Der Treugeber muss das Treuhandverhältnis beherrschen, und zwar nicht nur nach den mit dem Treuhänder getroffenen Absprachen, sondern auch bei deren tatsächlichem Vollzug. Es muss zweifelsfrei erkennbar sein, dass der (weisungsgebundene) Treuhänder ausschließlich für Rechnung des (weisungsbefugten) Treugebers handelt.

    Nahestehende Person: Nach der ständigen BFH-Rechtsprechung kann eine vGA auch ohne tatsächlichen Zufluss beim Gesellschafter anzunehmen sein, wenn der Vorteil dem Gesellschafter mittelbar in der Weise zugewendet wird, dass eine ihm nahestehende Person aus der Vermögensverlagerung Nutzen zieht - unabhängig davon, ob auch der Gesellschafter selbst ein vermögenswertes Interesse an dieser Zuwendung hat.

    Hinweis:

    Gerade bei Prüfung der Frage, ob überhaupt ein Treuhandverhältnis vorliegt, ist nach der BFH-Rechtsprechung ein strenger Maßstab anzulegen. Besonders strenge Anforderungen an den Nachweis eines Treuhandverhältnisses sind auf Grund der Notwendigkeit des Fremdvergleichs bei nahen Angehörigen zu stellen.

(b) Geschäftsführerverträge

  • Vereinbarungen zu Arbeitszeitkonten bei mehreren Gesellschafter-Geschäftsführern einer GmbH als vGA : Bereits mit Urteil vom 11.11.2015 (Aktenzeichen I R 26/15, BStBl II 2016, 489) hatte der BFH entschieden, dass sich eine Vereinbarung, in welcher im Rahmen eines sog. Arbeitszeitkontos oder Zeitwertkontos auf die unmittelbare Entlohnung zu Gunsten von späterer (vergüteter) Freizeit verzichtet wird, nicht mit dem Aufgabenbild des Gesellschafter-Geschäftsführers einer GmbH verträgt. Daher führen die für Wertguthaben auf einem Zeitwertkonto einkommensmindernd gebildeten Rückstellungen bei der GmbH zur Annahme einer vGA.
  • Diese zu einem Allein-Gesellschafter-Geschäftsführer ergangene Rechtsprechung hat das FG Rheinland-Pfalz mit seinem Urteil vom 21.12.2016 (Aktenzeichen 1 K 1381/14, EFG 2017, 420) für den Fall fortgeführt, dass es mehrere Gesellschafter-Geschäftsführer gibt. Im Ergebnis geht das FG auch vom Vorliegen von vGA aus, wenn mehrere Geschäftsführer bestellt sind, da diese die durch ihre Gesamtausstattung abgegoltenen notwendigen Arbeiten selbst dann erledigen müssten, wenn dies einen Einsatz außerhalb der üblichen Arbeitszeiten oder über diese hinaus erfordere ("Allzuständigkeit jedes einzelnen Geschäftsführers"). Die Nichtanerkennung von Arbeitszeitkonten betreffe sowohl beherrschende als auch nicht beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer.

(c) Pensionszusagen

  • Kein Mindest-Pensionsalter für die Bildung einer Pensionsrückstellung zu Gunsten beherrschender Gesellschafter-Geschäftsführer : Mit Urteil vom 11.9.2013 (Aktenzeichen I R 72/12, BStBl II 2016, 1008) hatte der BFH entschieden, dass die steuerliche Anerkennung der Pensionszusage an einen Gesellschafter-Geschäftsführer einer Kapitalgesellschaft kein Mindestalter voraussetzt. Der BFH hatte dazu festgestellt, dass § 6a Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 Satz 3 EStG für die Berechnung der Pensionsrückstellung gerade kein Mindestpensionsalter vorgibt, sondern lediglich auf den in der Versorgungsvereinbarung vorgesehenen Zeitpunkt des Eintritts des Versorgungsfalles abstellt.
  • Mit BMF-Schreiben vom 9.12.2016 (BStBl I 2016, 1427) hat die Finanzverwaltung nunmehr dieses Urteil für allgemein in allen noch offenen vergleichbaren Fällen anwendbar erklärt. D.h., dass in diesen Fällen für die Bewertung der Pensionsrückstellung künftig der vorgesehene Zeitpunkt des Eintritts des Versorgungsfalls zu Grunde zu legen ist; ein Mindestpensionsalter ist dabei - auch bei beherrschenden Gesellschaftern - nicht zu berücksichtigen.

    Die genannten Grundsätze gelten allerdings ausschließlich für die bilanzielle Behandlung der Rückstellung. Weiterhin ist eine gesellschaftsrechtliche Veranlassung der Pensionsverpflichtung und somit das Vorliegen einer vGA zu prüfen. Insoweit wird im BMF-Schreiben geregelt, dass vGA dann anzunehmen sein sollen, wenn für Neuzusagen nach dem 9.12.2016 eine geringere vertragliche Altersgrenze als 67 Jahre vereinbart wird. Für ältere Versorgungszusagen sei das 65. Lebensjahr maßgebend. Sollte die vertragliche Vereinbarung in Altfällen noch darunter liegen, dürfe bis zum Ende des Wirtschaftsjahres, das nach dem 9.12.2016 beginnt, ohne nachteilige steuerliche Folgen auf das 65. Lebensjahr angehoben werden, um die Annahme von vGA zu vermeiden.

    Hinweis:

    In der Praxis ist bei bestehenden älteren Versorgungszusagen nun zu prüfen, ob zur Vermeidung der Annahme von vGA (zumindest nach Auffassung der Finanzverwaltung) auf das 65. Lebensjahr angehoben werden soll - im Regelfall wird dies bei kalenderjahrgleichen Wirtschaftsjahren noch in 2017 erfolgen müssen.

  • VGA bei Pensionszahlungen und gleichzeitigem Beratervertrag für einen ausgeschiedenen Gesellschafter-Geschäftsführer : Mit seinem Urteil v. 6.9.2016 (Aktenzeichen 6 K 6168/13, EFG 2016, 1916) hat das FG Berlin-Brandenburg entschieden, dass die parallele Zahlung von Gehalt und Pension an einen Gesellschafter-Geschäftsführer, der die vereinbarte Altersgrenze erreicht hat, zu einer vGA führt, und dass dies gleichermaßen für einen Beratervertrag gilt, in dessen rechtlichem Rahmen tatsächlich die bisherige Geschäftsführungstätigkeit fortgesetzt wird (der Beratervertrag also die Fortführung der Geschäftsführertätigkeit verdecken soll), wenn die Zahlung der "Beratungshonorare" nicht auf die Pensionszahlungen angerechnet wird.
  • Als Kriterien für eine verdeckte Geschäftsführertätigkeit nennt das FG z.B. die zeitlich unmittelbare Fortführung der bisherigen Geschäftsführertätigkeit als "Berater", die Vereinbarung eines pauschalen Honorars und die lediglich allgemein gehaltene Vereinbarung der Aufgaben des Beraters.

    Hinweis:

    Die bislang schon bewährte Gestaltung, einen ausgeschiedenen Geschäftsführer über einen Beratervertrag an die GmbH zu binden, ist auch nach dieser FG-Entscheidung weiterhin zulässig. Allerdings ist zu beachten, dass die GmbH die Beweislast für den Nachweis der Beratertätigkeit trägt, die i.Ü. einem Fremdvergleich standhalten sollte. Daher ist neben einer - wie üblich - sorgfältigen Dokumentation zu empfehlen, die Aufgaben des Beraters nicht bloß allgemein zu umschreiben und pauschal zu honorieren, sondern auf konkrete Projekte zu beschränken und hierfür jeweils separate Beratungshonorare zu vereinbaren. Zur Verhinderung von vGA kommt allerdings auch eine Anrechnung des Geschäftsführergehalts eines weiterhin tätigen Geschäftsführers auf die Pension in Betracht oder ein Hinausschieben der Pensionszahlungen bis zur Beendigung der Geschäftsführertätigkeit. Im Einzelfall sollte steuerlicher Rat eingeholt werden.

(d) Übernahme von Aufwendungen durch die GmbH/Minderungen des GmbH-Vermögens

  • VGA bei nicht kostendeckender Vermietung eines EFH bzw. eines Gebäudeteils an den Gesellschafter-Geschäftsführer (Gesellschaftsebene) : Mit Datum vom 27.7.2016 hat der BFH drei Urteile (Aktenzeichen I R 8/15, BStBl II 2017, 214; I R 12/15, BStBl II 2017, 217, und I R 71/15, www.stotax-first.de) gefällt, in denen er sich jeweils mit der Frage befasst hat, ob bei nicht kostendeckender Vermietung eines EFH bzw. eines Gebäudeteils an den Gesellschafter-Geschäftsführer vGA vorliegen. Im Ergebnis hat der BFH in allen drei Streitfällen das Vorliegen von vGA bejaht und zur Begründung ausgeführt, dass die Miete die Kosten und einen angemessenen Gewinnaufschlag abdecken müsse (= Kostenmiete), was aber in den Streitfällen jeweils weder vereinbart noch durchgeführt worden war. In Fortführung seiner bisherigen Rechtsprechung hat der BFH für alle drei Streitfälle entschieden, dass Kapitalgesellschaften steuerlich gesehen über keine außerbetriebliche Sphäre verfügen und daher bei nicht kostendeckender Vermietung eines EFH bzw. eines Gebäudeteils an den Gesellschafter-Geschäftsführer eine vGA vorliegt. Auf eine Marktüblichkeit der Miethöhe könne nicht abgestellt werden. Dies solle i.Ü. auch für "durchschnittliche Immobilien" und auch bei nur teilweiser Vermietung an den Gesellschafter-Geschäftsführer gelten.
  • Hinweis:

    In seiner Begründung weist der BFH explizit darauf hin, dass ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter bestrebt wäre, die Gewinne der Kapitalgesellschaft zu maximieren - und deshalb grundsätzlich kein EFH zur Weitervermietung anschaffen würde, wenn die Miete nicht die Kosten und einen angemessenen Gewinnaufschlag abdecken würde. Auch gelten im Zusammenhang mit der Prüfung einer vGA generell andere Grundsätze als für die Einkunftserzielungsabsicht bei Vermietung und Verpachtung, so dass auch vorübergehende Verluste in einer Anlaufphase grundsätzlich nicht hingenommen werden können.

    In einschlägigen Praxisfällen ist i.Ü. nach der BFH-Rechtsprechung zu beachten, dass die Grundlage der Berechnung der Kostenmiete (immer noch) die Zweite Berechnungsverordnung (unter Berücksichtigung der Verzinsung des eingesetzten Eigenkapitals) ist, und zwar noch erhöht um einen angemessenen Gewinnaufschlag, der in einer Höhe von 5 % vom BFH nicht beanstandet wurde.

  • vGA bei nicht kostendeckender Vermietung eines EFH an den Gesellschafter-Geschäftsführer (Gesellschafterebene) : Während die einschlägigen Urteile des BFH vom 27.7.2016 die Besteuerung auf der Ebene der Gesellschaft betrafen, hat sich das FG Berlin-Brandenburg mit seinem Beschluss vom 24.4.2017 (Aktenzeichen 10 V 1044/17, EFG 2017, 1087) mit der Bewertung der vGA und damit mit der Besteuerung auf der Ebene der Gesellschafter befasst. Dabei hat das FG entschieden, dass eine vGA auf der Ebene der Gesellschafter in den Fällen der Überlassung von Wirtschaftsgütern in der Höhe anzusetzen ist, in der bei der Kapitalgesellschaft eine vGA zu berücksichtigen sei, denn hier liege der Vermögensvorteil des Gesellschafters nicht etwa in einer verbilligten Nutzung des Wirtschaftsguts, sondern darin, dass er dieses nicht selbst anschaffen und unterhalten müsse. Im Streitfall waren daher die Kapitaleinkünfte in Höhe der Kostenmiete anzusetzen, da auch die vGA auf der Ebene der GmbH nach der Kostenmiete zu bewerten war. Auch auf Ebene des Gesellschafters wird somit beim Ansatz der vGA als Kapitalertrag nicht auf die ortsübliche Miethöhe abgestellt.
  • Hinweis:

    Das FG Berlin-Brandenburg hat die Beschwerde zum BFH zugelassen, weil die Frage, wie in den Fällen der Überlassung von WG an Gesellschafter von Kapitalgesellschaften die vGA auf der Ebene des Gesellschafters zu bewerten ist, von grundsätzlicher Bedeutung ist (Beschw. eingel., Aktenzeichen des BFH: VIII B 50/17). Auch wenn diese Frage also noch nicht endgültig entschieden ist, sollte im konkreten Fall das steuerliche Risiko abgeschätzt werden.

  • vGA in Folge einer unangemessen verzinsten Darlehensgewährung : Mit Urteil vom 25.4.2016 hat das FG München (Aktenzeichen 7 K 1252/14, EFG 2017, 753) die BFH-Rechtsprechung fortgeführt und entschieden, dass eine vGA dann vorliegt, wenn eine GmbH ihrem Gesellschafter (oder einer nahestehenden Person) ein Darlehen zu einem (im Streitfall unüblich niedrigen) Zins gewährt, dessen Höhe auf der Basis des 1-Jahres-Euribor zuzüglich einer Marge von 0,6 % ermittelt wird.
  • Hinweis:

    In der Praxis ist zu beachten, dass das FG München festgestellt hat, dass bei der Darlehensgewährung einer GmbH an ihren Gesellschafter bzw. an diesem nahestehende Personen die banküblichen Habenzinsen die Untergrenze und die banküblichen Sollzinsen die Obergrenze des angemessenen Zinssatzes bilden.

Insoweit ist auch das Urteil des FG Köln v. 29.6.2017 (Aktenzeichen 10 K 771/16, www.stotax-first.de , Rev. BFH: I R 62/17) zu beachten. Das Gericht hat entschieden, dass die Differenz zwischen dem angemessenen Zinsbetrag und dem tatsächlich gezahlten Zins als vGA zu versteuern ist, wenn Gesellschafter einen höheren als den angemessenen Zins erhalten. Entscheidend für die Ermittlung des angemessenen Zinssatzes ist der Fremdvergleich. Im Urteilsfall hat das FG hinsichtlich des Fremdvergleichs auf bestehende Bankkredite der GmbH zurückgegriffen. Die GmbH hatte für ein bei einem Bankenkonsortium aufgenommenen Darlehen durchschnittlich 4,78 % Zinsen bezahlt. Dies sei der Maßstab, an dem sich der Zinssatz für das von der Muttergesellschaft aufgenommene Darlehen messen lassen muss.

 

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